Míg a témával foglalkozó korábbi írásunkban a 2011. július 1-jétől hatályos új uniós áfa-irányelv egy-egy fontosabb részének elemzésével foglalkoztunk, ezúttal (részben az előbbiek ismételt áttekintésével) valamennyi kérdéskörre kiterjedően tekintjük át az áfa szabályok második félévben alkalmazandó változásait.

A székhely több mint postai cím

Az áfadirektíva 2010-től a határon átnyúló, társaságok közötti szolgáltatásnyújtások teljesítési helyének meghatározásakor alapvetően támaszkodik a „gazdasági tevékenység székhelye”, illetve az „állandó telephely” fogalmára. A tagállami tapasztalatok alapján a végrehajtási rendelet értelmében ennek megállapításához figyelembe kell ugyan venni az alapvető vállalatirányítási döntések meghozatalának helyét, a létesítő okiratban szereplő székhelycímet, illetve az ügyvezetés üléseinek a helyét is, de ha ezek alapján nem egyértelmű, hogy melyik államban van a székhely, akkor az alapvető vállalatirányítási döntések meghozatalának helyét kell székhelynek tekinteni. A székhely fogalmának pontosítása indokolt idő- és szükségszerű volt, ugyanakkor jelentős adminisztrációs terhet (és kockázatot) jelent a vállalkozások részére, mivel közhiteles forrásból nem hozzáférhető adathoz köti a teljesítési helyet, és ezáltal annak eldöntését is, hogy a szolgáltatás után melyik államban kell áfát fizetni. A helyzeten az sem sokat segít, hogy a rendelet feketén-fehéren kijelenti: egy egyszerű postai cím nem fogadható el az adóalany gazdasági tevékenységének székhelyeként.

Az állandó telephely „pontosítása”

Ha a szolgáltatást a megrendelőnek a gazdasági tevékenység székhelyétől eltérő állandó telephelye veszi igénybe, akkor teljesítési helynek azt az államot kell tekinteni, ahol ez utóbbi található. A rendelet az állandó telephely fogalmát is pontosítja. Eszerint állandó telephelynek kell tekinteni bármely olyan telephelyet, ahol a személyi és tárgyi feltételek „kellően állandó jelleggel” és „megfelelő szervezettel” rendelkezésre állnak a szolgáltatások igénybevételéhez, illetve nyújtásához. Itt is kaptunk egy meglehetősen katonásra sikerült útbaigazítást: az a tény, hogy valamely telephely közösségi adószámmal rendelkezik, önmagában nem jelenti azt, hogy állandó telephely is (de ha a számlán az állandó telephely állama szerinti közösségi azonosítót tüntetik fel, akkor ezt az állandó telephelyet úgy kell tekinteni, mint amely részt vett az említett tagállamban teljesített termékértékesítésben vagy szolgáltatásnyújtásban, kivéve, ha az ellenkezőjét bizonyítják).
A székhelyre és az állandó telephelyre vonatkozó pontosítások bár fenntartják az üzletfelek tevékenységének részletes átvilágítása jelentette többletterheket, ugyanakkor a rendelet azt is kimondja, hogy ha a szolgáltatás igénybevevőjének állandó telephelye nem határozható meg, a szolgáltatásnyújtó jogosan tekintheti úgy, hogy a teljesítési helye az, ahol az igénybevevő székhelye van. Továbbra is kérdés marad tehát, hogy vajon az adóhatóság is elfogadja-e majd a számlázás előtt a megrendelő székhelyére vonatkozóan beszerzett adatokat.

Az adószám nem tesz adóalannyá, de vélelmezhetővé teszi az adóalanyiságot

A szolgáltatások teljesítési helyének meghatározásakor a székhely és a telephely meghatározása mellett a másik fontos kérdés, hogy az igénybevevő adóalany-e (pontosabban hogy adóalanyként veszi-e igénybe a szolgáltatást). Ebben a kérdésben is pontosít a végrehajtási rendelet. Kimondja például, hogy a teljesítési hely meghatározásakor kizárólag a teljesítéskor fennálló körülményeket kell figyelembe venni. Az ezt követő változások nem befolyásolják a szolgáltatás teljesítési helyének meghatározását.

További szabály, hogy ellenkező bizonyításig a szolgáltató adóalanynak tekintheti megrendelőjét, ha
– a közösségi megrendelő megadta érvényes közösségi adószámát (az adószám érvényességének ellenőrzése kötelezően elvárt!), vagy úgy tájékoztatja a szolgáltatót, hogy már megkérte azt;
– a nem közösségi megrendelő megadta a saját adóhatóságának igazolását arról, hogy adóalanyként gazdasági tevékenységet folytat (pl. cégjegyzékszám, adószám, adóhatósági igazolás).

Fontos, hogy ha egy külföldi vállalkozás kizárólag magáncélra veszi igénybe a szolgáltatást (ideértve a személyzete általi igénybevételt is), nem tekintendő adóalanynak még akkor sem, ha rendelkezik érvényes közösségi adószámmal és azt megadta a szolgáltatónak. Ilyenkor a magyar szolgáltató áfás számlát kell, hogy kiállítson vevőjének. E szabály alól kivétel, amikor a külföldi megrendelő magáncélra is és gazdasági tevékenysége céljából is használja ugyanazt a szolgáltatást: ilyenkor – egyéb jogok sérelme nélkül – a teljes szolgáltatást üzleti célúnak lehet tekinteni és áfa mentesen számlázni.

Az önkiszolgáló nem étterem

Az áfatörvény értelmében az éttermi vagy vendéglátó-ipari szolgáltatások után abban az államban kell adót fizetni, ahol a szolgáltatást ténylegesen nyújtják – praktikusan, ahol az étterem van. A végrehajtási rendelet ugyanakkor pontosítja, hogy nem minősül éttermi vagy vendéglátó-ipari szolgáltatásnak, tehát az igénybevevő társaság székhelye szerinti államban adózik az olyan étel- és italértékesítés, amelyhez nem kapcsolódik semmilyen egyéb (kiegészítő) szolgáltatás. Ha tehát külföldön cégszámlára fogyasztunk önkiszolgáló étteremben, büfében, vagy házhoz szállított ételt rendelünk, a számla adómentes lesz, és itthon kell megfizetni az áfát – az étel és ital áfája továbbra sem levonható a magyar szabályok szerint. Természetesen, a megrendeléskor meg kell adnunk a közösségi adószámunkat.

A cukrászsütemények (és más 18 százalékos adómérték alá tartozó termékek) értékesítésekor alkalmazandó adómérték változása 2011. július 1-jétől az éttermi, vendéglátó-ipari szolgáltatásnyújtás keretében történő kiszolgálás esetén

A változás háttere a következő. A Tanács – a közös hozzáadottértékadó – rendszerről szóló 2006/112/EK irányelv (továbbiakban: Irányelv) végrehajtási intézkedéseinek megállapításáról szóló – 282/2011/EU végrehajtási rendelete (továbbiakban: Vhr.) egyedi rendelkezéseket tartalmaz bizonyos alkalmazási kérdésekre vonatkozóan – így az éttermi illetve vendéglátó-ipari szolgáltatások meghatározására is – amelynek célja, hogy az Unió egészében egységes bánásmódot biztosítsanak. Az irányelvre vonatkozó végrehajtási rendelkezések megállapításával a Vhr. célja a jelenlegi hozzáadott-értékadó-rendszer egységes alkalmazásának biztosítása, mely egységes alkalmazást a rendelet biztosítja legjobban, mivel ezen forma kötelező és valamennyi tagállamban közvetlenül alkalmazandó.

A Vhr. 6. cikke értelmében az éttermi és vendéglátó-ipari szolgáltatások olyan szolgáltatások, amelyek kész- vagy félkész ételek és/vagy italok emberi fogyasztásra szánt értékesítéséből állnak, és amelyeket az azonnali fogyasztást lehetővé tevő megfelelő kiegészítő szolgáltatások kísérnek. Az ételek és/vagy italok értékesítése csak az egyik összetevője a teljesítésnek, amelyben a szolgáltatások vannak túlsúlyban. Az éttermi szolgáltatás az említett szolgáltatásoknak a szolgáltatásnyújtó létesítményeiben történő nyújtása, a vendéglátó-ipari szolgáltatás pedig az említett szolgáltatásoknak a szolgáltatásnyújtó létesítményein kívül történő nyújtása. Nem tekintendő ezen meghatározás szerinti éttermi vagy vendéglátó-ipari szolgáltatásnak a kész- vagy félkész ételek és/vagy italok, olyan értékesítése – függetlenül attól, hogy az magában foglalja-e a fuvarozást vagy sem – amelyet nem kísér semmilyen más kiegészítő szolgáltatás.

Ezen meghatározás 2011. július 1-jétől történő hatálybalépésére – és e szolgáltatások elhatárolására vonatkozóan az Európai Bíróság ítélkezési gyakorlatában megjelenő értelmezésekre – tekintettel vált szükségessé az adózók figyelmének felhívása, a korábban az adóhatóság internetes honlapján „Tájékoztató a cukrászsütemények értékesítése esetén alkalmazandó adómértékről” címmel, 2009. 10. 16-án megjelent tájékoztatóban foglaltak további alkalmazhatóságának korlátaira. Jelentősége van július elsejétől kezdve ugyanis annak, hogy az adott – kedvezményes adómérték alá tartozó – terméket termékértékesítés keretében értékesítik a vendéglátó egységben (vagy akár azon kívül a fogyasztóhoz kiszállítva), vagy éttermi vagy vendéglátó-ipari szolgáltatás keretében szolgálják ki azt.

Amennyiben klasszikus értelemben vett éttermi vagy vendéglátó-ipari szolgáltatás történik – vagyis az adóalany a termék fogyasztásához biztosítja a felszolgálást, terítést, megfelelő eszközöket, azok tisztántartását, megfelelő környezetet, helyiséget stb., vagyis az értékesítés jellegében a szolgáltatás dominál, annak csak egy részeleme az adott „termék eladása”, akkor szolgáltatásnyújtásról van szó, mely az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (áfatörvény) alkalmazásában nem tartozik a kedvezményes adómérték alá. (Emiatt, a figyelem felhívás érdekében volt szükség az említett tájékoztatóval kapcsolatban a 2011. június 7-ei kiegészítés megjelentetésére.)

Az alap tájékoztatóban foglaltak, az ott említett besorolási elvek, továbbra is alkalmazandók a kedvezményes adómérték alá tartozás megítélése szempontjából azokban az esetekben, amikor termékértékesítésként valósul meg az adott termékek eladása. Ilyen lehet a vendéglátás körében például a cukrászsütemény, pékáru elvitelre történő értékesítése, a pizza elvitelre, vagy házhoz szállítva történő értékesítése (ha annak csak a kiszállítása történik, de azt nem szolgálják fel, nem biztosítják a fogyasztáshoz szükséges kellékeket, stb.) Amennyiben ugyanis nem csak kiszállítás történik, hanem felszolgálás, kellékbiztosítás stb., úgy az már vendéglátó-ipari szolgáltatásnak minősül.

Természetesen azon termékek esetében, amelyek nem tartozhatnak a kedvezményes adómérték alá, és szokásosan a vendéglátás keretében is kiszolgálják azokat, ilyen elhatárolási szempontokat nem kell mérlegelni, hiszen nincs különbség az adómértékben.

Gépek összeszerelése – szolgáltatásnyújtás

Az első ránézésére egyszerű szabály bezár egy jelenlegi kiskaput. Amennyiben a magyar szolgáltató egy másik tagállamban összeszereli a külföldi megrendelő által a rendelkezésére bocsátott gépalkatrészeket, úgy ezt július 1-jétől nem tekintheti (adómentes) termékértékesítésnek, hanem terméken végzett munkaként az összeszerelés tagállamában regisztráltatnia kell magát, és külföldi áfás számlát kell a szolgáltatásról kiállítania.

Focimeccsek televíziós közvetítése – nem sportszolgáltatás

A rendelet egyértelműen megadja, hogyan kell meghatározni a focimeccsek televíziós közvetítési jogának értékesítésekor a teljesítési helyet. Ennek alapján a vevő székhelye szerinti államban kell áfát fizetni az ilyen ügyletek után.

Temetkezési szolgáltatás – nem ingatlanhoz kapcsolódó

A rendelet egyértelműsíti: a temetés megszervezésének keretében nyújtott szolgáltatások teljesítési helyét a főszabály szerint kell meghatározni: a magyar vállalkozó áfásan számláz magánszemélyek részére, illetve áfa mentesen, ha külföldi társaság megbízásából jár el.

Közvetítői (ügynöki) szolgáltatások

A nem adóalanyoknak nyújtott, közvetítői szolgáltatásokba júliustól bele kell érteni a közvetítő (vagy ügynök) által igénybe vett, de közvetített szolgáltatásokat is. Ha a közvetítő a saját nevében, de külföldi adóalany ügyfele megbízásából foglal szállást (és erről ő kapja a számlát is), akkor a költség átterhelésekor nem kell áfás számlát kiállítania. Júliustól ugyanis a szállásközvetítés végső megrendelő részére történő számlázásakor a teljesítési helyet már a főszabály szerint kell meghatározni: mivel külföldi adóalanynak nyújtják, áfamentesen kell számlázni.
Érdemes tehát végiggondolni, hogy ha a magyar társaságok külföldi közvetítőn keresztül intézik külföldi, céges szállásfoglalásaikat, megspórolhatják a szállásdíj (külföldi) áfáját.

Rendezvényes szolgáltatások

A rendelet szerint a kulturális, művészeti, sport-, tudományos, oktatási, szórakoztatási vagy hasonló eseményekre történő belépésre vonatkozó szolgáltatásnak azok minősülnek, amelyek alapvető jellemzője, hogy – jegy vagy díjfizetés ellenében, beleértve az előfizetés, bérlet vagy rendszeres díj formájában történő díjfizetést is – biztosítják az adott eseményre történő belépés jogát. Ilyen események különösen a színházi, cirkuszi előadások, a vásárok, vidámparkok, koncertek, kiállítások, valamint egyéb hasonló kulturális események a sportesemények (mérkőzések vagy versenyek), az oktatási és tudományos események (pl. konferenciák és szemináriumok). Fontos azonban, hogy létesítményekbe, például fitnesztermekbe való belépőjegy értékesítése nem minősül rendezvényes szolgáltatásra való belépés biztosításának.

Közlekedési eszközök bérbeadása

A rendelet itt is pontosít júliustól áfa szempontból közlekedési eszköznek minősülnek a motorizált vagy motor nélküli járművek és egyéb, személyeknek vagy áruknak egyik helyről a másikra történő fuvarozására, szállítására tervezett, járművek által húzható, vontatható vagy tolható berendezések és eszközök, amelyek rendes körülmények között fuvarozásra, illetve szállításra terveztek, és arra ténylegesen alkalmasak. Az új meghatározás megértését elősegítendő a rendelet felsorol néhány példát, mi minden minősül közlekedési eszköznek:
– közúti járművek, például gépkocsik, motorkerékpárok, biciklik, triciklik és lakókocsik;
– pótkocsik és félpótkocsik;
– vasúti kocsik;
– hajók;
– repülőgépek;
– kifejezetten beteg- és sérültszállításra tervezett járművek;
– mezőgazdasági vontatók és egyéb mezőgazdasági járművek;
– mechanikusan vagy elektronikusan hajtott kerekesszékek.

Nem minősül ugyanakkor közlekedési eszköznek a tartósan helyhez rögzített jármű. Ezek bérbeadására tehát a főszabály vonatkozik (adóalany bérlő esetén a bérlő székhelye, állandó telephelye, nem adóalany bérlőnél a bérbeadó székhelye, állandó telephelye).

A rendelet – a tagállami tapasztalatok alapján – a közlekedési eszközök bérbeadásának időtartamát is pontosítja: ha ugyanazt a közlekedési eszközt ugyanazon bérlő részére egymást követő szerződések alapján adják bérbe (és így rövid távú bérbeadásnak próbálják feltüntetni az ügyletet), akkor a bérbeadás tényleges idejének az összes szerződés szerinti időtartamot kell figyelembe venni. A rendelet ehhez még hozzáteszi, hogy egy rövid távú (vízi közlekedési eszközök bérbeadásánál 90 napnál rövidebb, minden más közlekedési eszköznél 30 napnál rövidebb) szerződés és annak meghosszabbításai egymást követő szerződéseknek minősülnek – ez alól csak akkor tehető kivétel, ha a hosszú távú bérbeadási szerződés előtti rövid távú szerződés(ek) nem utalnak joggal való visszaélésre.

Az EU új áfa-végrehajtási rendeletét külön magyar parlamenti jóváhagyás nélkül minden uniós államban, így Magyarországon is alkalmazni kell július elsejétől. A cél az volt, hogy egyértelműen és egységesen határozzák meg, mikor lehet áfa-mentes számlát kiállítani a külföldre nyújtott szolgáltatásokról. Ehhez azonban olyan adminisztrációs és ellenőrzési kötelezettségeket varrt a szolgáltató nyakába, amelyek értelmezése és végrehajtása egyáltalán nem könnyű feladat. A kockázat a vállalkozó esetében igen nagy, ha ugyanis az adóhatóság azt állapítja meg, hogy a szolgáltató jogtalanul állított ki áfa-mentes számlát, akkor rajta fogja követelni az adót. Mit kell tehát tisztázni a számlázás előtt? Nézzük a fő szabályokat.

Adóalany-e a megrendelő?

A szolgáltatónak dokumentálnia kell, hogy külföldi megrendelője adóalany-e. E nélkül nem állíthat ki a számára áfa-mentes számla. Amennyiben EU-s országról van szó, el kell kérni a megrendelő közösségi adószámát, és le kell ellenőrizni a Vies adatbázisban, hogy az érvényes-e a szolgáltatás igénybevételekor. A Vies adatbázis ugyanis mindig az aznapi aktuális állapotot mutatja, visszamenőleg nem lehet benne keresni.

Ha nem EU-s országba számláz a szolgáltató, akkor viszont nem tud a Viesre támaszkodni. Ilyenkor meg kell kérnie a megrendelőt, hogy kérjen a saját adóhatóságától egy igazolást arról, hogy gazdasági tevékenységet folytat. Ha ez nem megoldható, el kell kérni az adószámát, és „ésszerűen” ellenőrizni, hogy vajon vállalkozó-e (pl. ha van honlapja, abból ez kiderülhet, vagy esetleg az ottani adóhivatal honlapjáról).

A megrendelő adóalanyként veszi-e igénybe a szolgáltatást?

Áfa-mentes számlát csak akkor állíthat ki a szolgáltató, ha a külföldi megrendelő adóalanyként veszi igénybe a szolgáltatást. Tehát ha például az egyéni vállalkozó magáncélra vásárol szolgáltatást, akkor neki fel kell számítani az áfát. S akkor is, ha a cég a dolgozóinak vásárol szolgáltatást, úgy, hogy azért nem kér tőlük pénzt.

Igen ám, de hogyan döntse el a szolgáltató, hogy milyen célú a vásárlás? Az alapelv a következő: ha a megrendelő megadja a közösségi adószámát, akkor azt feltételezheti a szolgáltató, hogy adóalanyként veszi igénybe a szolgáltatást. Vagyis ilyenkor áfa-mentes számlát adhat.

Ki a megrendelő? A székhely vagy az állandó telephely?

Az sem mindegy, hogy hol van a megrendelő „gazdasági letelepedettsége”. Ne rémüljünk meg ettől a fura kifejezéstől. Azt kell kideríteni, hol van a székhely az új értelmezés szerint, van(nak)-e állandó telephely(ek), és hogy ezek közül melyik veszi igénybe a szolgáltatást.
Ha pedig nem állapítható meg, hogy az állandó telephelyek közül kinek szól a szolgáltatás (vagy mindegyik állandó telephelynek szól), akkor a székhelynek kell számlázni.

Mi a székhely és az állandó telephely?

A rendelet értelmezése szerint júliustól nem feltétlenül ott van a székhely, ahová a vállalkozást alapító okirata szerint bejegyezték. Azt is figyelembe kell venni, hol tartják a vállalkozás ügyvezetői az üléseiket, és azt is, hogy hol hozzák meg a vállalkozás irányítására vonatkozó alapvető döntéseket. Ha pedig ez a három dolog nem egy helyen van, akkor a legutóbbi, a döntéshozatal helyszíne számít székhelynek. Persze nagy kérdés, hogy ezt hogyan ellenőrizze le „ésszerűen és gondosan” a szolgáltató (üzleti titok is lehet), de mégis meg kell tennie.

Az állandó telephely új fogalom az EU-s áfa-szabályozásban. Helyhez kötött, tartós gazdasági tevékenységet jelent. Az állandó telephelyen főszabályként az önálló működés tárgyi és személyi feltételeivel is rendelkezni kell.

Mi változik az új fogalmak bevezetésével?

Ha az új értelmezés szerint nem abban a tagállamban lesz a szolgáltatást igénybe vevő cég székhelye, ahol eddig volt (vagy az állandó telephely veszi igénybe a szolgáltatást), akkor nem biztos, hogy továbbra is áfa-mentes számlát kaphat. Nézzünk néhány példát.

Ha a Luxemburgban bejegyzett cég alapvető döntéseit Magyarországon hozzák meg, akkor székhelynek ezen túl Magyarország számít. Ez pedig azt jelenti, hogy a Magyarországról beszerzett szolgáltatásokra a jövőben nem kaphat áfa-mentes számlát, csak áfásat.

Ha pedig a szlovén székhelyű cég magyar állandó telephelye vásárol (magyar adószámát kell megadnia) szolgáltatást egy magyar cégtől, akkor ezen túl szintén fel kell számítani neki az áfát.

Leipán Tibor